004CAS指南租赁识别
说明：下划线及部分彩色图片为引用的毕马威、普华永道、国际会计准则等公开资料，没有统一标注来源。
（一）租赁的定义
在合同开始日，企业应当评估合同是否为租赁或者包含租赁。租赁，是指在一定期间内，出租人将资产的使用权让与承租人以获取对价的合同。如果合同一方让渡了在一定期间内控制一项或多项已识别资产使用的权利以换取对价，则该合同为租赁或者包含租赁。
一项合同要被分类为租赁.必须要满足三要素：一是存在一定期间；二是存在已识别资产；三是资产供应方向客户转移对已识别资产使用权的控制。
在合同中，“一定期间”也可以表述为已识别资产的使用量，例如，某项设备的产出量。如果客户有权在部分合同期内控制已识别资产的使用，则合同包含一项在该部分合同期间的租赁。
企业应当就合同进行评估，判断其是否为租赁或包含租赁。本准则规定，同时符合下列条件的，使用已识别资产的权利构成一项单独租赁：（1）承租人可从单独使用该资产或将其与易于获得的其他资源一起使用中获利；（2）该资产与合同中的其他资产不存在高度依赖或高度关联关系。
另外，接受商品或服务的合同可能由合营安排或合营安排的代表签订（合营安排的定义参见《企业会计准则第40号一合营安排》）。在这种情况下，企业评估合同是否包含一项租赁时，应将整个合营安排视为该合同中的客户，评估该合营安排是否在使用期间有权控制已识别资产的使用。
IFRS16.B11,BC126,11.20,24当涉及合营安排时，客户的识别对于确定是否存在租赁至关重要。当合同属于以下情况时，合营安排（即合营企业或共同经营）被视为客户：-由合营安排签订；或-由合营安排的一方或多方代表合营安排签订。倘若符合上述要求，则在评估合同是否包含租赁时，合营安排（而非合营安排的参与方）将被视为客户。
在这种情况下，基于合营安排的各参与方存在下述情况，而得出合同不包含租赁的结论是不恰当的：-仅取得物理形态上不可区分的部分产能；-仅从标的资产的使用中获得部分经济利益；或-不能单方面主导标的资产的使用。在合营安排作为客户的情况下，如果合营安排的各参与方通过对该项合营安排的共同控制，而在整个使用期间内共同拥有控制一项可识别资产使用的权利，则该合同包含一项租赁。
如果存在租赁，则：-对于共同经营，共同经营的各参与方在其财务报表中，按所占份额确认使用权资产和租赁负债；-对于合营企业，使用权资产和租赁负债在合营企业的财务报表中确认，不在合营企业各参与方的财务报表中确认。
Q:钻塔：由共同经营签订的合同
共同经营J是一家具备法人资格的单独主体。J与供应商R（石油和天然气服务提供者）签订为期3年、使用钻塔的合同。所使用的钻塔在合同中已明确指定，S没有替换权。R负责钻塔的操作、维护及安全。J有权决定钻塔的使用时间和地点，以及进行勘探的目标区域。
在本例中，由J亲自签订合同，因此J为客户。此外，由于钻塔是一项可识别资产，J有权从钻塔的使用中获得几乎所有的经济利益，且J有权主导钻塔的使用，因此该合同包含一项租赁。相应地，J的各参与方按其所占份额确认使用权资产和租赁负债。
Q:钻塔：由运营方代表共同经营签订的合同
X、Y、Z成立共同经营(K)以勘探矿区权益，K是一家具备法人资格的单独主体。共同经营的各参与方均向K投入该矿区之不可分割的权益（X:40%；Y:30%；Z:30%）。X被任命为K的运营方，即X负责管理K的日常运营，而Y和Z为非运营方。X代表K，与供应商R（石油和天然气服务提供者）签订为期2年、使用钻塔的合同。所使用的钻塔在合同中已明确指定，S没有替换权。R负责钻塔的操作、维护及安全。根据共同经营协议，X、Y和Z共同决定钻塔的使用时间和地点，以及进行勘探的目标区域。在本例中，K是合同客户，因为X是代表K签订的合同。此外，该合同包含一项租赁，原因是：-钻塔是一项可识别资产；-X、Y和Z共同从钻塔的使用中获得几乎所有的经济利益（通过使用钻塔来勘探K的矿区权益）；及-X、Y和Z有权共同主导钻塔的使用（即，它们能够共同决定何时、何地及如何使用钻塔）。综上，在与R的租赁安排中，K是承租人。相应地，X、Y和Z在其财务报表中按所占份额确认使用权资产和租赁负债。
Q:–钻塔：由运营方签订的合同
X、Y、Z成立共同经营(K)以勘探矿区权益，K是一家具备法人资格的单独主体。共同经营的各参与方均向K投入该矿区之不可分割的权益（X:40%；Y:30%；Z:30%）。X被任命为K的运营方，即X负责管理K的日常运营，而Y和Z为非运营方。
X以其自身名义并作为主要责任人，与供应商R（石油和天然气服务提供者）签订为期4年、使用钻塔的合同。所使用的钻塔在合同中已明确指定，S没有替换权。R负责钻塔的操作、维护及安全。根据合同，X有权决定钻塔的使用时间和地点，以及进行勘探的目标区域。X参与了处于不同开发阶段的多个项目。X在前2年将钻塔分配给了K使用，并在后2年将钻塔分配给了同一地域内的另一个非关联的矿区权益项目使用。在本例中，X是合同客户，因为X是以其自身名义并作为主要责任人签订的该合同，而不是代表K签订的合同。此外，该合同包含一项租赁，原因是：-钻塔是一项可识别资产；-X从钻塔的使用中获得几乎所有的经济利益（通过使用钻塔来勘探矿区权益，并从Y和Z按份额获取成本补偿）；及-X有权主导钻塔的使用（即，X有权决定何时、何地及如何使用钻塔）。综上，在与R的租赁安排中，X是承租人。因此，X应在其资产负债表中全额确认使用权资产和租赁负债。此外，X需要确定其是否与K进行了有关该钻塔的转租赁安排，转租赁安排下X是出租人，K是承租人。在确定是否存在转租赁时，K被认定为客户，即X所占共同经营的份额将被考虑在内。-如果存在转租赁，则X就该转租赁安排应用出租人会计。然而，与评估是否存在转租赁时不同的是，转租赁中出租人的会计处理仅限于Y和Z所占K的份额，因为X不能核算与自身的转租赁安排。相应地，Y和Z按其各自所占份额核算X与K的转租赁安排。-如果不存在转租赁（例如，由于在2年使用期内对钻塔没有共同控制权），则X（作为收款方）以及Y和Z（作为付款方）将与该钻塔有关的补偿，按照与其他成本补偿相一致的核算方式进行会计处理。
Q：如果共同经营的各参与方均以自身名义签订合同，那么谁是客户？
在某些情况下，共同经营的各参与方可能均以自身名义并作为主要责任人与供应商签订同一份合同。或者，共同经营的某一参与方可能代表所有其他参与方签订合同。对于这些可能发生的情况，该项新准则并未作出明确规定。例如，四个参与方共同成立一家不具备独立法人资格的共同经营（JO），以运营某天然气田。开采出来的天然气通过管道输送至存储及处理设施。是否使用、何时使用以及使用多少该管道的输送能力，由所有共同经营参与方通过与开采天然气有关的决定而集体作出决策。该管道由一名独立第三方（供应商S）拥有和运营。四个共同经营参与方与S签订为期30年的合同，以取得该管道的排他性使用权。这一份合同由各个共同经营参与方以各自的名义签订，而并非代表JO签订。该项新准则第BC126段采用了“集体拥有控制权”这一表述。因此，如果共同经营参与方集体签订了同一份合同，其会计核算结果看似与JO亲自签订合同的会计核算结果相同。因此，我们认为在本例中，JO是合同客户。实际上，各个共同经营参与方均将其使用该管道的合同权利让渡给了JO。我们认为，不论合同是由JO代表共同经营参与方签订，还是由一名共同经营参与方代表所有其他参与方签订，均会得出相同的结论。这些情况均涉及判断，而在实施该项新准则的前期阶段里，实务做法可能会有所发展。
除非合同条款或条件发生变化，企业无需重新评估合同是否为租赁或者是否包含租赁。
（二）已识别资产
1、对资产的指定
按照本准则第六条，已识别资产通常由合同明确指定，也可以在资产可供客户使用时隐性指定。
【例1】甲公司（客户）与乙公司（供应方）签订了使用乙公司一节火车车厢的5年期合同。该车厢专为用于运输甲公司生产过程中使用的特殊材料而设计，未经重大改造不适合其他客户使用。合同中没有明确指定轨道车辆（例如，通过序列号），但是乙公司仅拥有一节适合客户甲使用的火车车厢。如果车厢不能正常工作，合同要求乙公司修理或更换车厢。
分析：具体哪节火车车厢虽未在合同中明确指定，但是被隐含指定，因为乙公司仅拥有一节适合客户甲使用的火车车厢，必须使用其来履行合同，乙公司无法自由替换该车厢。因此，火车车厢是一项已识别资产。
Q1:何谓“隐含指定”？
A1:如果相关事实与情况表明供应商仅能通过使用某一项特定资产来履行其义务，则该资产被隐含指定。如果供应商仅有一项资产能用于履行合同义务，则属于这种情况。例如，在一项电力采购合同中，某发电厂可能是一项隐含的特定资产，如果客户的设施位于偏远地区且无法接入电网，进而导致供应商无法在市场上购电或通过其他发电厂发电。还有些情况下，供应商拥有多项符合功能要求的资产，但其中仅有一项资产在合同期内提供给客户具有现实可行性—即，供应商没有替换其他资产履行合同的实质性权利—参见第2.4节。例如，供应商虽然拥有一个船队，但其中仅有一艘船位于指定地区且当前没有被其他客户占用。
2、物理可区分
如果资产的部分产能在物理上可区分（例如，建筑物的一层），则该部分产能属于已识别资产。如果资产的某部分产能与其他部分在物理上不可区分（例如，光缆的部分容量），则该部分不属于已识别资产，除非其实质上代表该资产的全部产能，从而使客户获得因使用该资产所产生的几乎全部经济利益的权利。
【例2】情形1：甲公司（客户）与乙公司（公用设施公司）签订了一份为期15年的合同，以取得连接A、B城市光缆中三条指定的物理上可区分的光纤使用权。若光纤损坏，乙公司应负贵修理和维护。乙公司拥有额外的光纤，但仅可因修理、维护或故障等原因替换指定给甲公司使用的光纤。
情形2：甲公司与乙公司签订了一份为期15年的合同，以取得连接A、B城市光缆中约定带宽的光纤使用权。甲公司约定的带宽相当于使用光缆中三条光纤的全部传输容量(乙公司光缆包含15条传输容量相近的光纤)°
分析：情形1下，合同明确指定了三条光纤，并且这些光纤与光缆中的其他光纤在物理上可区分、乙公司不可因修理、维护或故障以外的原因替换光纤、因此情形1中存在三条已识别光纤。
情形2下，甲公司仅使用光缆的部分传输容量，提供给甲公司使用的光纤与其余光纤在物理上不可区分，且不代表光缆的几乎全部传输容量.因此情形2中不存在已识别资产。
IFRS16.BC116：IASB认为，如果部分产能在物理形态上不可区分（例如，一条管道的20%产能），则客户不大可能能够控制部分产能所属资产的使用。这是因为，部分产能的使用决策通常是在整个资产的层面上作出的。因此IASB认为，在租赁定义中添加部分产能相关的内容，会增加复杂性，只能带来少量好处。企业可能不得不将客户取得部分产能的所有商品或服务合同视为潜在的租赁，然后才能（有可能）得出下述结论：由于客户没有关于资产使用的决策权，也无权获得几乎所有的经济利益，因此这些合同不属于租赁。
Q2:“几乎所有”产能是指该资产90%的产能吗？
A2:不一定。该项新准则并未在规范租赁定义时，对“几乎所有”一词作出界定。有关出租人在确定租赁分类时所考虑的标准之一，IFRS16使用了与《国际会计准则第17号—租赁》（IAS17）相同的措辞：租赁付款额（包括由承租人或第三方担保的余值）的现值是否等于或超过资产的几乎所有公允价值。美国公认会计原则（USGAAP）将90%设定为“几乎所有”的标准。我们认为，尽管90%的标准可作为有用的参照值，但它不是IFRS下的明确界限或自动分界点。在应用租赁定义时，企业应对“几乎所有”作出明确解读并一致运用。
CAS：100%。
Q3:如何确定一项资产的产能？
A3:在某些情况下，资产的名义产能与预计被客户使用的产能之间存在差异。例如，客户O与供应商B签订为期30年的合同，以使用B的管道输送天然气。B建设并运营一条新的管道来输送O的天然气。O有权决定输送的气体数量。B预计O未来将需要更多产能，因此决定在建造管道时提供额外产能—即，在合同初始时，O仅使用了该管道名义产能的70%。该管道位于偏远地区，其他客户使用该管道剩余产能的可能性很小。为测试客户是否有权获取几乎所有产能而对资产的产能进行评估时，可能会涉及主观判断，并需要考虑所有相关事实和情况，例如，考虑未使用额外产能的原因。在本例中，应根据O和其他客户预计使用的产能（即70%）来进行此项测试。这与评估客户是否有权在整个使用期间从资产的使用中获取几乎所有经济利益相一致—参见第3章。因此在本例中，O使用了所有预计的产能，进而该管道构成一项可识别资产。
Q4:在评估资产的部分产能是否代表“几乎所有”产能时，是否考虑客户对产能的“优先使用权”？
A4:通常会考虑。在某些合同中，供应商承诺向客户提供资产的所有产能，但是在客户同意的情况下，也可以将未使用的产能出售给第三方。在这种情况下，客户有权使用资产的几乎所有产能，因此存在可识别资产。例如，客户O与供应商B签订为期10年的合同，以使用某天然气管道的70%产能。O有权决定输送的气体数量。B负责该管道的运营和维护。O每月支付固定的管道使用费以及根据输送的气体数量计算的可变付款额。O对剩余的30%产能有优先使用权。在这种情况下，O有权获取该管道的几乎所有产能，因为O使用了70%的产能，并对剩余的30%产能享有优先使用权。因此，该管道构成一项可识别资产。然而，当优先使用权不具有实质性时，则不应予以考虑。例如，在本例中，如果O为了使用剩余的30%产能而需要额外支付的金额过高，以致于O实际上不可能购买该剩余产能，则该管道不构成一项可识别资产。
3、实质性替换权
按照本准则第六条即使合同已对资产进行指定，如果资产供应方在
Q5:租赁定义中为何强调“实质性”替换权？
A5:替换权很可能是应用租赁定义的一个关键领域。这是因为，某种程度的替换在车队租赁、复印机及类似设备组合的租赁中通常是允许的。但是，如果标的资产由客户保管，则替换的成本可能超过收益，进而导致该替换权不具有实质性。对替换权的评估，与评估供应商还是客户有权控制标的资产使用时的总体原则一致。如果存在实质性替换权，则表明供应商（而不是客户）控制了标的资产的使用，因此不存在租赁。之所以对“实质性”替换权如此重视，是出于对企业可能通过在合同中故意增加替换权条款来规避租赁会计的担忧，例如，供应商本身没有实际能力来行使替换权。因此，替换权的某些指引可防止企业“规避租赁会计”。在大多数情况下，证明替换权具有实质性将比较困难。
IFRS16.B19如果客户没有充足的信息可用于评估替换权是否具有实质性，则客户应假设其不具有实质性。影响替换权是否具有实质性的很多因素是与供应商相关的，例如，供应商能否取得替代性资产，替换资产的成本等等。客户可能无法获知这些信息。IASB认为，当替换权具有实质性时，客户往往能够知悉这些信息。在其他情况下，IASB不希望客户耗费过多精力来作出此项评估。
同时符合下列条件时，表明资产供应方拥有资产的实质性替换权：
(1)资产供应方拥有在整个使用期间替换资产的实际能力。
例如，客户无法阻止供应方替换资产，且用于替换的资产对于资产供应方而言易于获得或者可以在合理期间内取得。
Q6:供应商的替换权并非贯穿于整个使用期间
情形1客户S与供应商T签订合同，以获得一辆汽车的5年使用权。T有权在合同开始3年之后的任何时间替换该车辆（即，T在前3年没有替换权）。由于供应商不是在整个使用期间内均可行使替换权，因此该替换权不具有实质性。
情形2合同同上，只是T有权在合同签订3年之后的特定日期替换车辆，而无权在其他时间替换车辆。由于供应商不是在整个使用期间内均可行使替换权，因此该替换权不具有实质性。
情形3合同同上，只是T仅在发生特定事件时有权替换车辆。由于供应商不是在整个使用期间内均可行使替换权，而只在发生特定事件时才能行使替换权，因此该替换权不具有实质性。
Q7:如果客户有权在“不连续的期间”内使用标的资产，是否仍可构成租赁？
A7:如果在使用可识别资产的安排中，包含了客户无权控制资产使用的不连续期间，此项安排仍然可能符合租赁的定义。例如，足球队V拥有在每年9月至次年5月（足球队V的赛季）使用某特定体育场的排他性权利；合同期为10年。在每年6月至8月，体育场的所有者会在该体育场内举办音乐会和其他活动。在这种情况下，使用期间包含90个不连续的月份。这是因为在10年合同期内，V每年可使用该体育场9个月。体育场的所有者在其余月份使用该体育场，并不能妨碍该合同构成一项租赁（在满足租赁定义的其他要素的情况下）。租赁定义的该项要素可以防止企业为了规避租赁会计，而在合同期内包含某些特定期间，使得客户在这些期间内无权主导资产的使用方式和目的，并且/或者使得客户不能从可识别资产的使用中获取几乎所有经济利益。
Q8:如果供应商能够在特定日期或之后行使替换权，则租赁是否也在该日期结束？
A8:不是，租赁不会在供应商能够行使替换权的当日或之后结束。相反，租赁期应按照通常的方式确定，并可能跨过这一日期。例如，在Q6的情形1和情形2中，假设租赁定义的其他要素均已满足，在合同初始日不应假设该租赁将在3年之后结束。在没有额外信息的情况下，与合同初始时的评估一致，该合同的租赁期为5年，即客户（承租人）有权使用标的资产的期间。
(2)资产供应方通过行使替换资产的权利将获得经济利益。即，替换资产的预期经济利益将超过替换资产所需成本。
需要注意的是，如果合同仅赋予资产供应方在特定日期或者特定事件发生日或之后拥有替换资产的权利或义务，考虑到资产供应方没有在整个使用期间替换资产的实际能力，资产供应方的替换权不具有实质性。
IFRS16.B14(b)当与替换资产有关的经济利益预计将超过相关成本时，则供应商能够从行使资产替换权中获得经济利益。
IFRS16.B17如果资产并未存放在供应商的经营场所，而是存放在客户的经营场所或其他地方，则替换资产的相关成本通常较高。在这种情况下，替换资产的成本很可能超过相关经济利益。
IFRS16.B19,BC115在评估与替换资产有关的经济利益是否会超过相关成本时，需要运用判断。需要考虑的因素包括：-履行合同所需的替代资产的可获得性；-资产的其他用途以及能够给供应商带来的额外利益；-替换资产产生的成本（例如搬运成本、在一段期间内中断使用的成本）；及-替换资产的可行性（考虑资产规模、地点远近等）。鉴于是从供应商的角度进行分析，因此客户较难确定供应商的替换权是否具有实质性。如果客户无法确定供应商的替换权是否具有实质性，则客户应假定该替换权不具有实质性。
Q9:—复印机：供应商的替换权–评估经济利益
A9:客户C与供应商S签订了为期3年的多功能复印机/打印机租赁合同。合同赋予C决定在3年内如何使用机器的权利（其用途受到机器设计及功能的限制）。如果原本提供的机器无法正常运转，则供应商S应提供相同型号的机器用于替换。S可以在自担费用的情况下，在使用期内的任意时间用相同型号的机器替换原机器，无需征得C的同意。S拥有数台现成的、相同型号的机器。但是，S不大可能从替换机器中赚取更多的租金收入。S需承担将相同型号的机器运至C的经营场所并进行安装的成本，以及拆除原机器并进行存放或运至其他客户经营场所的成本。本例中，S的替换权不具有实质性，因为用相同型号的机器替换原机器所产生的经济利益不会超过相关成本。因此，该合同存在可识别资产。
Q10:船只：涉及替换权的不同情形
就一项为期5年的船只使用合同，区分以下三种情形讨论：
-船只所有者S拥有替换权，且有很多相同型号的船只（情形1）；
- 船只所有者S拥有替换权，且该船只在很大程度上是按照客户的要求定制的（情形2）；
- 及-客户C无法确定船只所有者S的替换权是否具有实质性（情形3）。
A10:情形1客户C与船只所有者S签订为期5年的船只使用合同。船员由S负责管理并支付工资。S可以在整个合同期内替换船只，且无需征得C的同意。其他相关事实如下：-S拥有很多相同型号的船只，并存放在附近易于到达的地点，S可以轻易地用其他船只替换合同中所指定的船只，且替换成本很低。-由于替换船只可使S最有效地利用所有船只来应对经常变化的情况，因此S能够从替换船只中获得经济利益，该情形可能持续存在于整个使用期间。在这种情况下，该船只并不是一项可识别资产，因为S的替换权具有实质性。因此，该合同不包含租赁。
情形2对情形1的事实做一些改变：尽管S在整个使用期内无需征得C的同意就有权替换船只，但是，S目前没有类似的定制船只，也不能轻易地从其他供应商处取得类似船只。在这种情况下，S的替换权不具有实质性，因为类似的定制船只不易获取，即，S没有替换船只的实际能力。注：在情形2中，即便S能够在合理期间内对其现有的某一艘船只进行定制改造，但改造的成本及提供类似船只的成本很有可能超过替换船只所带来的经济利益—即，S不会因替换船只而从C处获得额外款项，但S可能会因按照C的需求改造船只而发生大额成本。在这种情况下，S的替换权仍然不具有实质性，因为S不能通过行使替换权获得经济利益。
情形3对情形2的事实做一些改变：C无法确定S拥有的替换权是否具有实质性。尤其是，C无法确定S是否可随时取得类似的定制船只，也无法确定S因行使替换权而产生的经济利益是否会超过相关成本。在这种情况下，C假定S拥有的替换权并不具有实质性，因此存在一项可识别资产。
Q11:若合同条款允许房东在任何时间将租户重新安置到其他场所，是否构成实质性替换权？
A11:通常不构成实质性替换权。有些房地产租赁合同允许房东在任何时间将租户重新安置到其他替代场所—例如，房东可以利用这一权利，要求租户搬到同一办公楼的其他楼层，以腾出空间给新租户；或者要求零售园区的租户搬到园区里的其他地点，以便管理人流量。该等情况下的关键问题是，基于合同初始时的事实和情况，房东能否从行使替换权中获得经济利益。在合同初始时，评估供应商的替换权是否具有实质性时，不需考虑发生概率较小的未来事件。该项新准则给出的此类未来事件的例子是，未来的客户愿意支付高于市场水平的租金。
IASB提供了机场运营商的例子。机场运营商可以在任何时点重新安排租户的位置，且相关成本很低。在这种情况下，供应商可能能够从替换中获得经济利益，因而该替换权可能具有实质性。
实质替代权条款是规避租赁入表出来的，所以一般从严。任何时候租户安排到其他场所，常规理解供应商也是要付出很大的成本的，收取的收益很难覆盖住这块成本
Q12:合同条款允许房东在市场租金上涨或者其他租户愿意支付更高租金时将租户重新安置到其他场所，是否构成实质性替换权？
A12:不构成。有些房地产租赁合同允许房东在发生特定事件时，可以将租户重新安置到其他场所。只有在特定事件（例如，市场租金上涨或者其他租户愿意支付更高租金）发生时才能够行使的替换权不具有实质性，因为供应商并非在整个使用期间内拥有替换资产的实际能力。
企业在评估资产供应方的替换权是否为实质性权利时，应基于合同开始日的事实和情况，而不应考虑在合同开始日企业认为不可能发生的未来事件，例如：①未来某个客户为使用该资产同意支付高于市价的价格；②引入了在合同开始日尚未实质开发的新技术；③客户对资产的实际使用或资产实际性能与在合同开始日认为可能的使用或性能存在重大差异；④使用期间资产市价与合同开始日认为可能的市价存在重大差异。
与资产位于资产供应方所在地相比，如果资产位于客户所在地或其他位置，替换资产所需要的成本更有可能超过其所能获取的利益。资产供应方在资产运行结果不佳或者进行技术升级的情况下，因修理和维护而替换资产的权利或义务不属于实质性替换权。
企业难以确定资产供应方是否拥有实质性替换权的，应视为资产供应方没有对该资产的实质性替换权。
【例3】甲公司（客户）与乙公司（供应方）签订合同，合同要求乙公司在5年内按照约定的时间表使用指定型号的火车车厢为甲公司运输约定数量的货物。合同中约定的时间表和货物数量相当于甲公司在5年内有权使用10节指定型号火车车厢。合同规定了所运输货物的性质。乙公司有大量类似的车厢可以满足合同要求。车厢不用于运输货物时存放在乙公司处。
分析：（1）乙公司在整个使用期间有替换每节车厢的实际能力。用于替换的车厢是乙公司易于获得的，且无需甲公司批准即可替换。（2）乙公司可通过替换车厢获得经济利益。车厢存放在乙公司处，乙公司拥有大量类似的车厢，替换每节车厢的成本极小，乙公司可以通过替换车厢获益，例如，使用已位于任务所在地的车厢执行任务，或利用某客户未使用而闲置的车厢。
因此，乙公司拥有车厢的实质性替换权，合同中用于运输甲公司货物的车厢不属于已识别资产。
【例4】甲公司是一家便利店运营金业，与某机场运管商乙公司签订了使用机场内某处商业区域销售商品的3年期合同。合同规定了商业区域的面积，商业区域可以位于机场内的任一登机区域，乙公司有权在整个使用期间随时调整分配给甲公司的商业区域位罷C甲公司使用易于移动的自有售货亭销售商品。机场有很多符合合同规定的区城可供甲公司使用。
分析：（1）乙公司在整个使用期间有变更甲公司使用的商业区域的实际能力「机场内有许多区域符合合同规定的商业区域，乙公司有权随时将甲公司使用的商业区域的位置变更至其他区域而无需甲公司批准。（2）乙公司通过替换商业区域将获得经济利益。因为售货亭易于移动，所以乙公司变更甲公司所使用商业区域的成本极小。乙公司能够根据情况变化最有效地利用机场登机区域，因此乙公司能够通过替换机场内的商业区域获益。甲公司控制的是自有的售货亭，而合同约定的是机场内的商业区域，乙公司可随意变更该商业区域，因此乙公司有替换甲公司所使用商业区域的实质性权利。
因此，尽管合同具体规定了甲公司使用的商业区域的而积，但合同中不存在已识别资产。
【例5）甲公司（容户）与乙公司（供应方）签订了使用一架指定飞机的两年期合同，合同详细规定了飞机的内、外部规格。合同规定，乙公司在两年合同期内可以随时替换飞机，在飞机出现故障时则必须替换飞机；无论哪种情况下，所替换的飞机必须符合合同中规定的内、外部规格。在乙公司的机队中配备符合甲公司要求规格的飞机所需成本高昂。
分析：本例中，合同明确指定了飞机，尽管合同允许乙公司替换飞机，但配备另一架符合合同要求规格的飞机会发生髙昂的成本，乙公司不会因替换飞机而获益，因此乙公司的替换权不具有实质性。本例中存已识别资产。
（三）客户是否控制已识别资产使用权的判断
本准则第五条规定，为确定合同是否让渡了在一定期间内控制已识别资产使用的权利，企业应当评估合同中的客户是否有权获得在使用期间因使用已识别资产所产生的几乎全部经济利益，并有权在该使用期间主导已识别资产的使用。
1、客户是否有权获得因使用资产所产生的几乎全部经济利益
在评估客户是否有权获得因使用已识别资产所产生的几乎全部经济利益时，企业应当在约定的客户权利范围内考虑其所产生的经济利益。
例如：（1）如果合同规定汽车在使用期间仅限在某一特定区域使用，则企业应当仅考虑在该区域内使用汽车所产生的经济利益，而不包括在该区域外使用汽车所产生的经济利益；（2）如果合同规定客户在使用期间仅能在特定里程范围内驾驶汽车，则企业应当仅考虑在允许的里程范围内使用汽车所产生的经济利益，而不包括超出该里程范围使用汽车所产生的经济利益。
Q13:税务抵免额和其他类似项目是否为应用租赁定义时应予考虑的“经济利益”？
A13:IFRS16.BC118这取决于这些利益是源自资产的所有权还是使用权。租赁让渡的是标的资产的使用权。因此，IASB认为，在考虑客户是否有权在整个使用期间从可识别资产的使用中获得几乎所有的经济利益时，不应考虑源自资产所有权的利益（例如，所得税抵免额）。相反，类似可再生能源抵免额等因使用资产而产生的利益，更像是副产品，因此应纳入经济利益的分析范围之内。该项新准则在这方面比现行指引更为具体，而且有可能减少在评估一项安排是否包含租赁时所产生的多样性。但是，鉴于实务中的安排多种多样，并且有时为了向各相关方分配特定形式的利益而引入复杂的法律架构，在实务中如何运用判断仍然可能是个问题。
IFRS16.IE2.Ex9公用事业公司C与电力公司D签订为期20年的合同，以购买一个新的太阳能电站生产的全部电力。D拥有该太阳能电站的所有权，并会获得与建造并拥有该电站相关的税务抵免额，C则会因使用该太阳能电站而获得可再生能源的抵免额。C在20年内有权从该太阳能电站的使用中获得几乎所有的经济利益，因为它获得了：-租赁期内太阳能电站生产的电力，即，使用该资产而获得的主要产出；及-可再生能源抵免额，即，使用该资产而获得的副产品。虽然D从该太阳能电站获得了税务抵免额的经济利益，但这些经济利益是与太阳能电站的所有权相关。这些税务抵免额与太阳能电站的使用无关，因此在评估时不予考虑。
为了控制已识别资产的使用，客户应当有权获得整个使用期间使用该资产所产生的几乎全部经济利益（例如，在整个使用期间独家使用该资产）。客户可以通过多种方式直接或间接获得使用资产所产生的经济利益，例如，通过使用、持有或转租资产。使用资产所产生的经济利益包括资产的主要产出和副产品（包括来源于这些项目的潜在现金流量）以及通过与第三方之间的商业交易实现的其他经济利益。
Q14:公务机：共享经济利益
A14:客户G签订为期2年的公务机使用合同。G与另外一方共同享有该飞机的访问权及使用权。在每月可使用的既定小时数内，且另一方没有使用飞机的情况下，两方都有权在任何时候使用飞机。G并未获得几乎所有的经济利益，因为它与另一方共享该飞机的使用。
如果合同规定客戶应向资产供应方或另一方支付因使用资产所产生的部分现金流量作为对价,该现金流量仍应视为客户因使用资产而获得的经济利益的一部分，例如，如果客户因使用零售区域需向供应方支付零售收入的一定比例作为对价，该条款本身并不妨碍客户拥有获得使用零售区域所产生的几乎全部经济利益的权利。因为零售收入所产生的现金流最是客户使用零售区域而获得的经济利益，而客户支付给零售区域供应方的部分现金流量是使用零售区域的权利的对价。
Q15:租赁付款额的金额大小会影响是否存在租赁的结论么？
A15:通常不会。客户从资产的使用中获得的经济利益（例如，在租入的零售店铺内销售产品所获得的现金流量），通常与租赁付款额是相互独立的。与使用资产产生的经济利益相比（例如，高租金区域），为获得使用资产的权利而支付的租赁付款额，无论其金额大小，也无论是固定的还是可变的，通常都不会影响是否存在租赁的结论。
租房搞个烧烤，固定租金与否，不影响你卖烧烤赚钱的事实
Q16:如果供应商承担了营业净利润的所有变动，并从资产的使用中获得了大多数的经济利益呢？
A16:利润分享安排通常并不会妨碍客户在整个使用期间内从可识别资产的使用中获得所有的经济利益。但是，当客户获得固定回报、而供应商收到或承担了营业净利润的所有变动时，该合同是否包含租赁并不明显，尤其是当供应商也从资产的使用中获得了大多数经济利益的时候。例如，供应商可能收到了使用资产（如赌场、酒店运营或投资性物业）所产生的大部分现金流量。在这种情况下，在确定客户是否有权从可识别资产的使用中获得几乎所有的经济利益时，应谨慎考虑合同的实质，包括合同各方之间安排的性质。客户与供应商应评估该安排的性质是否表明客户实质上是供应商的代理，而不是使用资产进行运营的主要责任人。如果客户是供应商的代理，则供应商与客户之间不存在租赁。
2、客户是否有权主导资产的使用
按照本准则第八条，存在下列情形之一的，可视为客户有权主导对已识别资产在整个使用期间的使用：
(1)客户有权在整个使用期间主导已识别资产的使用目的和使用方式；
(2)已识别资产的使用目的和使用方式在使用期间前已预先确定，并且客户有权在整个使用期间自行或主导他人按照其确定的方式运营该资产，或者客户设计了已识别资产(或资产的特定方面)并在设计时已预先确定了该资产在整个使用期间的使用目的和使用方式。
决策权=使用方式和目的（或相关）决策、操作决策【与评估租赁无关】、保护性权利【与评估租赁无关】。
关于上述第一种情况，如果客户有权在整个使用期间在合同界定的使用权范围内改变资产的使用目的和使用方式，则视为客户有权在该使用期间主导资产的使用目的和使用方式。在判断客户是否有权在整个使用期间主导已识别资产的使用目的和使用方式时，企业应当考虑在该使用期间与改变资产的使用目的和使用方式最为相关的决策权。相关决策权是指对使用资产所产生的经济利益产生影响的决策权。最为相关的决策权可能因资产性质、合同条款和条件的不同而不同。此类例子包括：①变更资产产出类型的权利。例如，决定将集装箱用于运输商品还是储存商品，或者决定在零售区域销售的产品组合。②变更资产的产出时间的权利。例如，决定机器或发电厂的运行时间。③变更资产的产出地点的权利。例如，决定卡车或轮船的目的地，或者决定设备的使用地点。④变更资产是否产出以及产出量的权利。例如，决定是否使用发电厂以及发电量的多少。
想生产就生产、想什么时候生产就什么时候生产、想生产什么就生产什么、想在什么地方生产就在什么地方生产
某些决策权并未授权客户改变资产的使用目的和使用方式的权利，例如，在资产的使用目的和使用方式未预先确定的情况下,客户仅拥有运行或维护资产的权利。这些决策权对于资产的髙效使用通常是必需的，但它们往往取决于有关资产使用目的和使用方式来决定，而并非主导资产的使用目的和使用方式的权利。
Q17:在客户和供应商各自有权决定与资产使用方式和目的相关的部分决策时，如何分析？
IFRS16.IE2.Ex4并非客户必须有权决定与资产使用方式和目的相关的所有决策，才能构成租赁—这些决策可以在各方之间分割。在评估与资产使用方式和目的相关的不同决策是否重要时，需要运用判断，即，这些决策对经济利益的影响。如果某些决策的重要性超过其他决策，则有权作出该等决策的一方往往主导资产的使用。例如，零售商T与物业业主L签订为期5年的合同，以使用某特定的零售铺面。该铺面是某大型零售商场众多铺面中的一个。合同要求T在该零售商场的营业时间内，使用该铺面销售其知名品牌的产品。L可以对营业时间作出合理调整。T有权决定在该铺面出售的产品组合、产品价格以及持有存货的数量。在本例中，存在多个没有预先确定的、与资产使用方式和目的相关的决策。L可以对营业时间作出合理调整。但是，通过决定产品组合、产品价格及存货数量，T作出的决策将对该铺面产生的经济利益产生更大影响。因此，T有权主导该铺面的使用。
关于上述第二种情况，与资产使用目的和使用方式相关的决策可以通过很多方式预先确定，例如，通过设计资产或在合同中对资产的使用做出限制来预先确定相关决策。
IFRS16.B24,B28–B29,BC121–BC122：资产使用方式和目的之决策可通过多种方式预先确定。例如，在协商合同时客户与供应商就这些决策达成一致，自合同初始日起双方均无权更改这些决策；或者，资产的设计实质上已预先确定了这些决策。在所有相关决策已预先确定且符合以下条件时，客户有权主导可识别资产的使用：-客户在整个使用期间有权操作该资产（或指挥他人以客户确定的方式操作该资产），而供应商无权更改这些操作指示；或-客户对该资产（或资产的特定部分）进行设计，从而预先确定整个使用期间该资产的使用方式和目的。在上述两种情况中的任何一种情况下，客户控制该资产使用的权利均超过了典型的供应或服务合同中客户所享有的权利（即，客户的权利不仅是下订单以及收到资产产出的权利）。这一点非常重要，因为在使用期间开始前，在合同中指定产出的能力并不足以主导资产的使用。
IFRS16.BC121IASB指出，与资产使用方式和目的相关的所有决策均已预先确定的情况较为少见。
【例6】甲公司（客户）与乙公司（供应方）就使用一辆卡车在一周时间将货物从A地运至B地签订了合同。根据合同，乙公司只提供卡车、发运及到货的时间和站点，甲公司负责派人驾车自甲地到乙地。合同中明确指定了卡车，并规定在合同期内该卡车只允许用于运输合同中指定的货物，乙公司没有替换权。合同规定了卡车可行驶的最大里程。甲公司可在合同规定的范围内选择具体的行驶速度、路线、停车休息地点等。甲公司在指定路程完成后无权继续使用这辆卡车。
想休息就休息。。。
分析：本例中，合同明确指定了一辆卡车，且乙公司无权替换,因此合同存在已识别资产。合同预先确定了卡车的使用目的和使用方式，即在规定时间内将指定货物从甲地运至乙地。甲公司有权在整个使用期间操作卡车（例如决定行驶速度、路线、停车休息地点），因此甲公司主导了卡车的使用，甲公司通过控制卡车的操作在整个使用期间全权决定卡车的使用。
【例7】甲公司（客户）与乙公司（供应方）签订了购买某一新太阳能电厂20年生产的全部电力的合同。合同明确指定了太阳能电厂，且乙公司没有替换权。太阳能电厂的产权归乙公司所有，乙公司不能通过其他电厂向甲公司供电。太阳能电厂在建造之前山甲公司设计，甲公司聘请了太阳能专家协助其确定太阳能电厂的选址和设备工程。乙公司负责按照甲公司的设计建造太阳能电厂，并负责电厂的运行和维护。关于是否发电、发电时间和发电量无需再进行决策，该项资产在设计时已经预先确定了这些决策。
分析：本例中，合同明确指定了太阳能电厂，且乙公司无权替换，因此合同存在已识别资产。由于太阳能电厂使用目的、使用方式等相关决策在太阳能电厂设计时已预先确定，因此，尽管太阳能电厂的运营由乙公司负责，但是该电厂由甲公司设计这一事实赋予了甲公司主导电厂使用的权利，甲公司在整个20年使用期有权主导太阳能电厂的使用。
在评估客户是否有权主导资产的使用时，除非资产（或资产的特定方面）由客户设计，企业应当仅考虑在使用期间对资产使用做出决策的权利。例如，如果客户仅能在使用期间之前指定资产的产岀而没有与资产使用相关的任何其他决策权，则该客户享有的权利与任何购买该项商品或服务的其他客户享有的权利并无不同。
【例8】沿用［例7］但电厂由乙公司在合同签订前自行设计。
分析：本例中，合同明确指定了电厂，且乙公司无权替换，因此合同存在已识别资产。电厂的使用目的和使用方式，即是否发电、发电时间和发电量，在合同中已预先确定。甲公司在使用期间无权改变电厂的使用目的和使用方式，没有关于电厂使用的其他决策权（例如，甲公司不运营电厂），也未参与电厂的设计，因此甲公司在使用期间无权主导电厂的使用。
获取已经生产出来的产出的权利，仅仅是有权决定如何处理已有产出，而并非有权决定是否进行生产以及生产多少。
【例9】甲公司（客户）与乙公司（供应方）签订合同，使用指定的乙公司船只将货物从甲地运至乙地。合同明确规定了船只、运输的货物以及装卸日期。乙公司没有替换船只的权利。运输的货物将占据该船只几乎全部的运力。乙公司负责船只的操作和维护，并负责船上货物的安全运输。合同期间，甲公司不得雇佣其他人员操作船只或自行操作船只。
分析：本例中，合同明确指定了船只,且乙公司无权替换，因此合同存在已识别资产。合同预先确定了船只的使用目的和使用方式，即在规定的装卸日期将指定货物从甲地运至乙地。甲公司在使用期间无权改变船只的使用目的和使用方式，也没有关于船只使用的其他决策权（例如，甲公司无权操作船只），也未参与该船只的设计，因此甲公司在使用期间无权主导船只的使用。
【例10】甲公司（客户）与电信公司乙公司（供应方）签订了两年期的网络服务合同，合同要求乙公司提供约定传输速度和质量的网络服务。为提供这项服务，乙公司在甲公司处安装并配置了服务器；在保证约定的甲公司在网络上使用服务器传输数据的速度和质量的前提下，乙公司有权决定使用服务器传输数据的方式（包括服务器接入的网络）、是否重新配置服务器以及是否将服务器用于其他用途。甲公司并不操作服务器或对其使用作出任何重大决定。
分析：乙公司是使用期间唯一可就服务器的使用作出相关决策的一方。尽管甲公司可以在使用期开始前决定网络的服务水平（网络服务的传输速度和质量），但其不能直接影响网络服务的配置，也不能决定服务器的使用方式和使用目的，因此甲公司在使用期间不能主导服务器的使用。
2021年11月[【CAS聚焦】新租赁准则应用锦囊：服务器租赁：
（1）供应商在甲公司场所安装和配置服务器，由于服务器已经安装在甲公司，供应商一般很难转移，因此存在已识别资产；
（2）由于服务器仅供甲公司使用，因此甲公司可以获得几乎所有的经济利益；
（3）供应商可在需要时重新配置或更换服务器，以保证持续提供符合要求的网络服务。甲公司不直接操作服务器，也不对服务器的使用做出任何重大决定，因此不能决定资产的使用，也不存在预先决定。
因此，案例一中不包含租赁，是一项服务合同。
其实还蛮抽象的，这个合同的产出是网络服务，网络服务产出多少，怎么产出等甲方无法控制，即网络流量已经产生了，你接入不接入是获取已经生产出来的产出的权利，仅仅是有权决定如何处理已有产出，而并非有权决定是否进行生产以及生产多少。
合同可能包含一些旨在保护资产供应方在已识别资产或其他资产中的权益、保护资产供应方的工作人员或者确保资产供应方不因客户使用租赁资产而违反法律法规的条款和条件。例如，合同可能规定资产使用的最大工作量，限制客户使用资产的地点或时间，要求客户遵守特定的操作惯例，或者要求客户在变更资产使用方式肘通知资产供应方。这些权利虽然对客户使用资产权利的范围作岀了跟定，但是其本身不足以否定客户拥有主导资产使用的权利。
【例11】甲公司（客户）与乙公司（供应方）签订了使用指定船只的5年期合同。合同明确规定了船只，且乙公司没有替换权。甲公司在整个5年使用期决定运输的货物、船只是否航行以及航行的时间和目的港.但需遵守合同规定的限制条件。这些限制条件是为了防止甲公司将船只驶入遭遇海盗风险较高的水域或装载危险品。乙公司负负责船只的换作与维护、并负责船上货物的安全运输。合同期间，甲公司不得雇佣其他人员操作船只或自行操作船只。
分析：本例中，合同明确指定了船只，且乙公司无权替换，因此存在已识别资产。合同中关于船只可航行水域和可运输货物的限制限定了甲公司使用船只的权利的范围，但目的仅是保护乙公司船只和人员安全。因为甲公司在使用权范围内可以决定船只是否航行、航行的时间和地点以及所运输的货物，所以甲公司在整个5年使用期可以决定船只的使用目的和使用方式，并有权改变这些决定。尽管船只的操作和维护对于船只的有效使用必不可少，但乙公司在这些方面的决策并未赋予其主导船只使用目的和使用方式的权利。相反，乙公司的决策取决于甲公司关于船只使用目的和使用方式的决定。
因此，甲公司在整个5年使用期有权主导该船只的使用。
（四）评估流程
综上，合同开始日，企业评估合同是否为租赁或是否包括租赁可参考图1。
图1、评估合同是否为租赁或是否包括租赁
【例12】甲公司（客户）与乙公司（货运商）签订了一份使用10个指定型号集装箱的5年期合同。合同指定了具体的集装箱，集装箱归乙公司所有。甲公司有权决定何时何地使用这些集装箱以及用其运输什么货物。不用时，集装箱存放在甲公司处。甲公司可将集装箱用于其他目的（如用于存储）。但合同明确规定甲公司不能运输特定类型的负物（如爆炸物）。若某个集装箱需要保养或维修，乙公司应以同类型的集装箱替换。除非甲公司违约，乙公司在这合同期内不得收回集装箱。除集装箱外，合同还约定乙公司应按照甲公司的要求提供运输集装箱的卡车和司机。卡车存放在乙公司处，乙公司向司机发出指示详细说明甲公司的货物运输要求。乙公司可使用任一卡车满足甲公司的需求，卡车既可以用于运输甲公司的货物，也可以运输其他客户的货物，即，如果其他客户要求运输货物的目的地与甲公司要求的目的地距离不远且时间接近，乙公司可以用同一卡车运送甲公司使用的集装箱及其他客户的货物。
分析：本例中，合同明确指定了10个集装箱，乙公司一旦交付集装箱给甲公司，仅在集装箱需要保养或维修时方可替换，因此，这10个集装箱是已识别资产。合同既未明确也未隐性指定卡车，因此运输集装箱的卡车不属于已识别资产。甲公司在整个5年使用期內控制这10个集装箱的使用，原因如下：（1）甲公司有权获得在五年使用期使用集装箱所产生的几乎全部经济利益。本例中甲公司在整个使用期间（包活不使用集装箱运输货物的期间）拥有这些集装箱的独家使用权。（2）合同中关于集装箱可运输货物的限制并未赋予乙公司主导集装箱使用目的和使用方式的权利。在合同约定的使用权范因内，甲公司可以主导集装箱的使用目的和使用方式，决定何时何地使用集装箱以及使用集装箱运输什么货物。当集装箱不用于运输货物时，甲公司还可决定是否使用以及如何使用集装箱（如，用于存储）。甲公司在5年使用期内有权改变这些决定，因此甲公司有权主导集装箱约使用。尽管乙公司控制了运输集装箱的卡车和司机，但乙公司在这方面的决策并未赋予其主导集装箱使用目的和使用方式的权利。因此，乙公司在使用期间不能主导集装箱的使用。
基于上述分析可以得出结论，该合同包含集装箱的租货，甲公司拥有10个集装箱的5年使用权。关干卡车的合同条款并不构成一项租赁，而是一项服务。
【例13】甲公司（客户）与乙公司（某商场物业持有者）签订了一份使用商铺A的5年期合同。商铺A是某商场的一部分，该商场包含许多商铺。合同授予了甲公司商铺A的使用权,乙公司可以要求甲公司搬至另一商铺，在这种情况下，乙公司应向甲公司提供与商铺A面积和位置类似的商铺，并支付搬迁费用。仅当有新的重要租户决定租用较大零售区域，并支付至少足够涵盖甲公司及零售区域内其他租户搬迁费用的租赁费时，乙公司才能因甲公司搬迁而获得经济利益。尽管这种情形不完全排除发生的可能性，但根据合同开始日情况来看，企业认为属于不可能发生的情况。合同要求甲公司在商场的营业时间内使用商铺A经营其知名店铺品牌以销售商品。甲公司在使用期间就商铺A的使用作出决定。例如，甲公司决定该商铺所销售的商品组合、商品价格和存货量。合同要求甲公司向乙公司支付固定付款额，并按商铺A销售额的一定比例支付可变付款额。作为合同的一部分，乙公司提供清洁、安保及广告服务。
分析：本例中商铺A在合同中明确指定乙公司有替换商铺的实际能力，但仅在特定情况下才能获益，根据合同开始日的情形分析不太可能出现这种情况，因此，乙公司的替换权不具有实质性，商铺A属于已识别资产。甲公司在整个5年使用期控制商铺A的使用，原因如下：(1)甲公司有权获得在5年使用期使用商铺A所产生的几乎全部经济利益。本例中，甲公司在整个使用期间拥有商铺A的独家使用权。尽管商铺A销售所产生的部分现金流量将从甲公司流向乙公司，但这仅代表甲公司为使用商铺A而支付给乙公司的对价，并不妨碍甲公司拥有获得使用商铺A所产生的几乎全部经济利益的权利。(2)合同关于商铺A销售的商品以及营业时间的限制限定了甲公司使用商铺A的权利的范囤。在合同界定的使用权范围内，甲公司可以决定商铺A的使用目的和使用方式，例如，甲公司能够决定在商制A销售的商品组合以及商品售价。甲公司在5年使用期有权改变这些决定。因此甲公司有权主导商铺A的使用。尽管清洁、安保和广告服务对于商铺A的有效使用必不可少，但乙公司在这些方面的决定并未赋予其主导商铺A使用目的和使用方式的权利。
基于上述分析可以得出结论，该合同包含商铺A的租赁，甲公司拥有商铺A5年的使用权。
【例14】甲公司（客户）与乙公司（制造商）签订了3年期合同，购买一定数量特定材质、版型和尺码的西装。乙公司仅有一家符合甲公司需求的工厂，且乙公司无法用另一家工厂生产的西装供货或从第三方公司购买西装供货。乙公司工厂的产能超过与甲公司签订的合同中的数量（即甲公司未就工厂的几乎全部产能签订合同）。乙公司全权决定该工厂的运营，包括工厂的产出水平以及将不用于满足该合同的产出用以履行哪些客户合同。
分析：本例中，乙公司仅可通过使用一家工厂履行合同，工厂是隐性指定的，因此是已识别资产。但是，甲公司无权获得使用该工厂所产生的几乎全部经济利益，因为乙公司在使用期间可以使用该工厂履行其他客户合同。另外，甲公司在3年使用期内也无权主导工厂的使用目的和使用方式，因为乙公司有权决定工厂的产出水平以及将生产的产品用于履行哪些客户合同，所以乙公司有权主导工厂的使用。甲公司的权利仅限于合同中规定的工厂的特定产出。甲公司对工厂的使用享有与从工厂购买西装的其他客户同样的权利。
单凭甲公司无权获得使用工厂所产生的几乎全部经济利益这一事实，或单凭甲公司无权主导工厂的使用这一事实，均足以判断甲公司在使用期间不能控制工厂的使用权。
【例15】甲公司（客户）与乙公司（信息技术公司）签订了使用一台指定服务器的3年期合同。乙公司根据甲公司的指示在甲公司处交付和安装服务器，并在整个使用期间根据需要提供服务器的维修和保养服务。乙公司仅在服务器发生故障时替换服务器。甲公司决定在服务器中存储哪些数据以及如何将服务器与其运营整合，并在整个使用期间有权改变这些决定。
分析：本例中，合同明确指定了服务器，乙公司仅在服务器发生故障时方可替换，合同存在已识别资产。甲公司在整个3年使用期控制服务器的使用，原因如下：(1)甲公司有权获得在3年使用期使用服务器所产生的几乎全部经济利益。因此，甲公司在整个使用期间拥有服务器的独家使用权；(2)甲公司有权决定使用该服务器支持其运营的哪些方面以及存储哪些数据，甲公司可就服务器的使用目的和使用方式作出相关决定，且甲公司是使用期间唯一可对服务器的使用作出决定的一方，因此甲公司有权主导服务器的使用。
基于上述分析可以得出结论，该合同包含服务器的租赁，甲公司拥有服务器3年的使用权。