0012对被投资方可分割部分的控制

本准则第二十条规定，投资方通常应当对是否控制被投资方整体进行判断。但在少数情况下，如果有确凿证据表明同时满足下列条件并且符合相关法律法规规定的，投资方应当将被投资方的一部分（以下简称“该部分”）视为被投资方可分割部分，进而判断是否控制该部分：

该部分的资产是偿付该部分负债或该部分其他权益的唯一来源，不能用于偿还该部分以外的被投资方的其他负债；
除与该部分相关的各方外，其他方不享有与该部分资产相关的权利，也不享有与该部分资产剩余现金流量相关的权利。

因此，实质上该部分的所有资产、负债及相关权益均与被投资方的其他部分相隔离，即：该部分的资产产生的回报不能由该部分以外的被投资方其他部分使用，该部分的负债也不能用该部分以外的被投资方资产偿还。

如果被投资方的一部分资产和负债及相关权益满足上述条件，构成可分割部分，则投资方应当基于控制的判断标准确定其是否能够控制该可分割部分，包括考虑该可分割部分的相关活动及其决策机制，投资方是否有能力主导可分割部分的相关活动并据以从中取得可变回报等。如果投资方控制该可分割部分，则应将其进行合并。此时，其他方在考虑是否控制并合并被投资方时，应仅对被投资方的剩余部分进行评估，不包括该可分割部分。

【例16】甲公司和乙公司在2×01 年成立了一家合营企业丙公司，生产和销售一种特殊的建筑材料A，甲与乙共同控制丙公司。2×08 年，甲公司想继续投资A 材料的高端产品A1，由于种种原因，甲公司计划通过丙公司进行A1 产品的生产和销售。因此，甲公司、乙公司与丙公司达成如下协议安排：

在丙公司内部设立A1 项目部，专门负责A1 产品的生产和销售。A1 项目部所需要的资金全部由甲公司提供。A1 项目独立核算，产生的净利润全部归属于甲公司，其净利润的计算公式为：

A1 产品净利润＝销售A1 产品的全部收入－能够直接归属于A1 项目的全部成本税金及费用－按照约定的计算公式分配给A1 项目的成本税金及费用

A1 项目的所有资产和负债均全部归属于甲公司。A1 项目的财务和经营等相关活动的决策完全由甲公司作出，乙公司对此不干涉。

本例中，根据相关法律的规定，丙公司是一个法人主体，如果丙公司被其债务人起诉，要求以丙公司的资产来偿还债务，则可能出现，A1 项目相关资产被用于偿还A 项目负债的情况。因此，A1 项目部并非可分割部分，不应认定为可分割部分。

【例17】A 公司为有限责任公司，专门从事房地产开发，其主要经营活动为在B 地块上开发住宅和商业地产项目。B 地块的开发分三期执行，各期地块的开发成本和销售收入分设三个独立子账套进行单独核算管理，但与各期开发相关的开发支出均由A 公司作为同一法人主体进行清偿，各期项目相关的营业税、土地增值税及所得税等相关税收也均由A 公司作为同一纳税主体进行统一中报和清算。各地块的相关经营决策互相独立，其经营损益分别归属于不同的权利人。

本例中，虽然各期开发项目区分了三个账套进行独立核算管理，但是，这并不足以说明其中一期开发项目的有关资产、负债和权益均与其余各期的剩余部分相隔离。各期开发支出和相应税负仍以A 公司作为单一主体进行清偿就表明某期资产并非仅承担与该期资产相关的负债，某期资产也并非与该期开发相关的负债的唯一支付来源。

因此，本例中的各期开发项目并非可分割的部分，不应被认定为可分割部分。